[СТАТЬЯ (Отдела единого социального налога УМНС РФ по РК, "Все для Вас", № 87, 2003 г.)]
"О НАЛОГООБЛОЖЕНИИ НАЛОГОМ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ И ЕДИНЫМ СОЦИАЛЬНЫМ НАЛОГОМ СУММ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМЫХ ОРГАНИЗАЦИЯМИ НА НЕГОСУДАРСТВЕННОЕ ПЕНСИОННОЕ СТРАХОВАНИЕ"
Официальная публикация в СМИ:
"Все для Вас", 24.12.2003, № 87
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО РЕСПУБЛИКЕ КОМИ
О НАЛОГООБЛОЖЕНИИ НАЛОГОМ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
И ЕДИНЫМ СОЦИАЛЬНЫМ НАЛОГОМ СУММ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ,
ОСУЩЕСТВЛЯЕМЫХ ОРГАНИЗАЦИЯМИ НА НЕГОСУДАРСТВЕННОЕ
ПЕНСИОННОЕ СТРАХОВАНИЕ
В соответствии с Федеральным законом от 07.05.98 № 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" (с изменениями и дополнениями) негосударственный пенсионный фонд (далее - фонд) - особая организационно-правовая форма некоммерческой организации социального обеспечения, одним из видов деятельности которой является деятельность по негосударственному пенсионному обеспечению участников фонда (физических лиц) в соответствии с договорами негосударственного пенсионного обеспечения.
Статьей 3 Федерального закона № 75-ФЗ пенсионный взнос определен в качестве денежных средств, уплачиваемых вкладчиком в пользу участника (физического лица) в соответствии с условиями пенсионного договора.
Таким образом, независимо от вида используемых фондом и вкладчиком согласно договору о негосударственном пенсионном страховании пенсионных схем (перечисления вкладчиком страховых взносов на солидарный пенсионный счет либо накопительные счета участников - физических лиц) должна быть обеспечена персонификация пенсионных взносов по каждому участнику - физическому лицу на стадии перечисления взносов в фонд.
Согласно действующему законодательству о налогах и сборах налоговые агенты и налогоплательщики при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу обязаны учитывать суммы страховых взносов при их перечислении персонально по каждому участнику - физическому лицу, в пользу которого производятся перечисления взносов, а также исчислять и уплачивать налоги на стадии перечисления взносов.
В соответствии с п. 5 ст. 213 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются суммы страховых (пенсионных) взносов, если эти суммы вносятся за физических лиц из средств организаций или иных работодателей. При определении налоговой базы не учитываются суммы страховых (пенсионных) взносов, уплаченных работодателями по заключенным ими договорам добровольного пенсионного страхования (добровольного негосударственного пенсионного обеспечения), не превышающие двух тысяч руб. в год на каждого работника.
Поскольку в соответствии с положениями ст. 213 Кодекса налог на доходы физических лиц удерживается при перечислении работодателями пенсионных взносов в негосударственный пенсионный фонд (при условии, что суммы взносов превышают установленный размер) независимо от используемой пенсионной схемы, при переводе денежных средств с солидарного счета на индивидуальный счет работника повторное налогообложение взносов производиться не должно.
По суммам уплаченных пенсионных взносов налоговые агенты - организации, являющиеся источниками выплаты дохода, согласно п. 1 ст. 230 НК РФ обязаны вести учет по форме, установленной МНС России. Не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, налоговые агенты обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц, полученных в этом налоговом периоде, и суммах начисленных и удержанных налогов по форме, утвержденной МНС России. За 2002 г. формы налоговой отчетности установлены Приказом МНС России от 02.12.02 № БГ-3-04/686 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2002 год", зарегистрированным Минюстом России 20.12.02 № 4058.
Суммы пенсий, выплачиваемых физическим лицам по договорам негосударственного пенсионного обеспечения при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством Российской Федерации, не облагаются налогом на доходы физических лиц согласно п. 1 ст. 213 Кодекса.
Указанный порядок налогообложения пенсионных взносов и выплачиваемых пенсий в соответствии с Федеральным законом от 29.05.02 № 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" действует до 1 января 2004 года.
С 1 января 2004 г. режим налогообложения пенсионных взносов и выплачиваемых пенсий по договорам добровольного негосударственного пенсионного обеспечения изменится, что предусмотрено положениями вышеназванного Федерального закона.
Суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, не будут учитываться при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц. Пенсии, выплачиваемые физическим лицам по таким договорам, будут облагаться налогом на доходы физических лиц у источника их выплаты.
В соответствии с п. 1 ст. 236 (далее - Кодекс) объектом обложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. Факт заключения договора добровольного пенсионного страхования между вкладчиком и негосударственным пенсионным фондом в пользу участников фонда свидетельствует о том, что эти участники (работники организации) и вкладчик (организация) связаны определенными отношениями, то есть трудовыми договорами. Поэтому перечисление пенсионных взносов в фонд является выполнением вкладчиком положений трудовых договоров с участниками.
При этом организация-работодатель должна начислять единый социальный налог на сумму вносимых пенсионных взносов за своих работников (по списку) в момент перечисления этих взносов независимо от того, солидарный ли это пенсионный счет организации или это именные пенсионные счета работников. Принимая во внимание положения п.п. 1 и 3 ст. 236 и абз. 2 п. 1 ст. 237 Кодекса, суммы пенсионных взносов являются объектом обложения ЕСН и элементом его налоговой базы при включении у организации-вкладчика таких взносов в состав затрат на оплату труда при определении базы по налогу на прибыль в соответствии со ст. 255 Кодекса. Пунктом 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Таким образом, выплаты и вознаграждения, указанные в п. 1 ст. 237 Кодекса, в виде полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, не подлежат включению в налоговую базу при исчислении ЕСН в случае, если они отнесены:
- к выплатам, не подлежащим обложению ЕСН на основании норм ст. 238 Кодекса;
- к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Освобождение от налогообложения ЕСН страховых взносов на негосударственное пенсионное страхование на основании норм ст. 238 Кодекса не предусмотрено.
При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями гл. 25 Кодекса.
Пунктом 7 ст. 270 гл. 25 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст. 255 Кодекса.
В соответствии со ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральных формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы и условий труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Согласно п. 16 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда относятся суммы страховых взносов по пенсионному страхованию и (или) негосударственному пенсионному обеспечению. Для признания суммы взносов работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, расходами, уменьшающими налоговую базу по прибыли, необходимо наличие вышеназванного договора, отвечающего требованиям настоящей статьи, наличие трудового и (или) коллективного договора, заключенного между работником и организацией, наличие документов, подтверждающих их уплату налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.
Таким образом, сумма страховых взносов (платежей) по договору негосударственного пенсионного обеспечения своих работников, отнесенная организацией к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (в пределах 12% от суммы расходов на оплату труда), на основании п. 1 ст. 237 Кодекса должна учитываться при расчете налоговой базы по ЕСН. Часть страховых взносов, включенная в состав расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, на основании п. 3 ст. 236 Кодекса налогообложению ЕСН не подлежит.
В соответствии со ст. 242 Кодекса дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления выплат и иных денежных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты). Таким образом, день перечисления взноса в негосударственный пенсионный фонд можно определить как день начисления организацией выплат в пользу конкретных застрахованных работников.
