[СТАТЬЯ (В.Тупицына, "Все для Вас", N№ 11, 12, 2000 г.)]
"УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ, СВЯЗАННЫХ С ВЫПОЛНЕНИЕМ ДОГОВОРА АРЕНДЫ"
Официальная публикация в СМИ:
"Все для Вас", 22.03.2000, № 11
"Все для Вас", 29.03.2000, № 12
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО РЕСПУБЛИКЕ КОМИ
УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ,
СВЯЗАННЫХ С ВЫПОЛНЕНИЕМ ДОГОВОРА АРЕНДЫ
Сегодня для большинства коммерческих фирм особенно актуальна проблема аренды зданий, сооружений и нежилых помещений из-за отсутствия собственных площадей для офисов, магазинов, складских помещений. Поэтому договоры аренды получили широкое распространение в самых различных сферах предпринимательской деятельности.
Нормативные документы по бухгалтерскому учету классифицируют доходы от предоставления имущества в аренду как внереализационные. К таким документам, например, относятся Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденная Приказом Минфина РФ от 12.11.96 г. № 97 (п. 3.8), Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 г. № 552 (п. 14), План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденная Приказом Минфина СССР от 01.11.91 № 56.
Внереализационные доходы отражаются по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки". Расходы организации - арендодателя, относящиеся к сданному в аренду помещению, в случае, если договором (заключенным в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации) предусматривается покрытие всех расходов по предоставлению имущества в аренду (включая и коммунальные платежи) величиной арендной платы, в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" как операционные расходы.
Если в договоре аренды указан размер арендной платы и сказано, что в счет погашения начисленной арендной платы арендатор оказывает определенные договором услуги или передает в собственность арендодателя определенную договором вещь, то арендная плата начисляется в сумме, предусмотренной договором. Стоимость услуг, оказанных арендатором, относится на издержки производства и обращения или на счета учета источников покрытия затрат на непроизводственные нужды в размере, указанном в договоре аренды и (или) в полученном от арендатора счете (акте приемки оказанных услуг и др.). Стоимость вещи определяется аналогичным образом. После оказания арендатором определенных договором услуг (передачи вещи) в бухгалтерском учете производится зачет стоимости оказанных услуг (переданной вещи) в погашение задолженности по начисленной арендной плате.
Если арендодатель в качестве арендной платы возлагает на арендатора обязанности по содержанию арендуемого имущества, в том числе проведение всех видов ремонта, то все затраты арендатора по содержанию арендованного имущества являются доходом арендодателя. В этом случае доход арендодателя определяется на основании предоставленных арендатором сведений о всех произведенных им расходах, связанных с содержанием арендуемого имущества.
Если договором аренды определена твердая сумма платежей и предусмотрены обязанности арендатора по содержанию арендуемого имущества, в том числе проведение всех видов ремонта, доходом арендодателя является только твердая сумма арендной платы без включения в нее затрат арендатора по содержанию арендуемого имущества.
Если же в договоре прямо оговорено, что имущество предоставляется в пользование безвозмездно, то такой договор следует рассматривать как договор безвозмездного пользования (договор ссуды), по которому одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в котором она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. В этом случае все расходы арендатора по содержанию арендованного имущества в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются, а погашаются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов, или других источников финансирования.
Согласно п. 4.1 Государственной программы приватизации государственных и муниципальных предприятий в Российской Федерации, утвержденной Указом Президента РФ от 24.12.93 № 2284, плата за аренду государственного и муниципального имущества подлежит перечислению в бюджет. Если в соответствии с федеральным законом, законом субъекта РФ или нормативным актом местных органов самоуправления организация имеет право оставлять в своем распоряжении арендную плату, эти средства включаются в состав внереализационных доходов в общеустановленном порядке.
Когда договором аренды нежилого помещения предусмотрено возмещение расходов по электроснабжению, услугам телефонной связи и другим коммунальным платежам сверх арендной платы, то отражение этой хозяйственной операции в бухгалтерском учете осуществляется с использованием счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" и рассматривается как возмездное оказание услуги арендатору по перечислению указанных платежей.
Сдача в аренду имущества может быть как вспомогательным, так и основным видом экономической деятельности. Организации, которые специализируются на предоставлении в аренду имущества, выручку от этой деятельности отражают по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".
Специализация в области сдачи в аренду имущества может подтверждаться записями в учредительных документах и (или) фактическим осуществлением операций по сдаче в аренду имущества как одного из видов финансово - хозяйственной деятельности организации. Так, согласно п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (вступило в силу с 1 января 2000 г.), в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата). Одним из факторов, определяющих, принадлежит ли сдача имущества в аренду к основным видам деятельности, может служить существенность получаемых от аренды доходов. Критерий существенности того или иного показателя определяется в п. 4.31 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.96 № 97.
Необходимость отнесения финансово - хозяйственной деятельности по сдаче в аренду имущества к основной (уставной) деятельности организации или к внереализационным операциям обусловлена тем, что в соответствии с действующим налоговым законодательством выручка от реализации продукции (работ, услуг) является объектом налогообложения целого ряда налогов. Так, согласно Закону РФ от 18.10.91 № 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" объектом налогообложения для исчисления налога на пользователей автомобильных дорог являются выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разниц между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности, отраженные в бухгалтерском учете. Аналогичная база используется при определении налога на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы, сбора за использование наименований "Россия", "Российская Федерация" и образованных на их основе слов и словосочетаний.
Если предприятия предоставляют услуги по сдаче имущества в аренду, но не признают оказание этих услуг отдельным видом деятельности, то доходы от оказания таких услуг отражаются у них в составе внереализационных доходов по моменту начисления арендной платы независимо от факта получения оплаты от арендаторов.
Следует также иметь в виду, что в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (п. 68) амортизационные отчисления по объектам основных средств, сданных в аренду, производятся арендодателем и отражаются на отдельном субсчете счета учета амортизации в корреспонденции с дебетом счета учета финансовых результатов. Исключение составляют амортизационные отчисления, производимые арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды.
Убытки от осуществления арендных операций (если сдача имущества в аренду не является уставной деятельностью организации, доходы от которой отражаются через счет реализации продукции (работ, услуг)) не должны учитываться для целей налогообложения.
