[СТАТЬЯ (И.Сакланова, "Все для Вас", № 11, 1998 г.)]
"О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ НАЛОГА С ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ, НЕ СВЯЗАННЫХ С ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ЧЕРЕЗ ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО"
Официальная публикация в СМИ:
"Все для Вас", 25.03.1998, № 11
ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ ИНСПЕКЦИЯ
ПО РЕСПУБЛИКЕ КОМИ
О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ НАЛОГА
С ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ, НЕ СВЯЗАННЫХ
С ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ЧЕРЕЗ
ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО
"В каких случаях и как следует исчислять налог с дохода иностранных юридических лиц, не связанного с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство ?" - с такими вопросами обращаются в адрес налоговой инспекции заинтересованные лица. В связи с этим разъясняем следующее.
Налогообложение иностранных юридических лиц по доходам, не связанным с их деятельностью в Российской Федерации, регулируется ст. 10 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в редакции последующих изменений и дополнений). Порядок исчисления и уплаты в бюджет налога с доходов иностранных юридических лиц, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, изложен в инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95. г. № 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц". Однако формы документов, предусмотренные данной инструкцией, могут изменяться, так, начиная с 1998 года, применяются новые формы документов, которые установлены письмом Госналогслужбы России от 31.12.97 № ВГ-6-06/928 вместо форм, действовавших ранее, согласно письму Госналогслужбы России от 29.12.95 г. № ВЗ-6-06/672.
В первую очередь, следует сказать, что обязанность по перечислению данного налога возложена не на иностранное юридическое лицо, получающее доход, а на источник выплаты дохода. Для того, чтобы правильно удержать налог с доходов иностранных юридических лиц, организация - источник выплаты должна решить для себя следующие вопросы:
- облагается ли налогом тот доход, который выплачивается?
- кому выплачивается доход (постоянному представительству или нет)?
- не вступают ли в силу, применительно к данному доходу, международные соглашения об избежании двойного налогообложения?
Кроме того, для верного определения размера ставки налога с дохода иностранного юридического лица необходимо установить, к какому виду дохода относится выплаченная сумма.
Перечень облагаемых доходов, полученных иностранными юридическими лицами из источников в России, приведен в пункте 5 вышеназванной инструкции. В частности, к ним относятся:
- дивиденды, доходы от распределенной в пользу иностранного участника прибыли от долевого участия в предприятиях с иностранными инвестициями, от долевого участия иностранных партнеров в деятельности товариществ, а также дополнительные вознаграждения акционеров в любой форме;
- процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая суммы, начисляемые российскими банками по корреспондентским счетам иностранных банков, выплачиваемые иностранным юридическим лицам по привлеченным кредитам, депозитам, по векселям и другим ценным бумагам, а также доход от штрафов и пени за нарушение договорных и долговых обязательств;
- доходы от использования авторских прав, включая право на издание произведений литературы, искусства и науки, право на использование кинематографических произведений как для просмотра в кинотеатрах, так и на телевидении, а также использования записей для радиовещания;
- доходы от использования изобретений, торговых марок и торговых знаков и других аналогичных активов;
- доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в т.ч. доходы от лизинговых операций;
- доходы от отчуждения имущества в виде ценных бумаг, долговых требований, имущества как самого иностранного юридического лица, так и его отделения, находящегося на территории России, а также видов движимого имущества, используемого в международных перевозках;
- премии по прямому страхованию и соцстрахованию;
- другие доходы, получение которых не связано с деятельностью через постоянное представительство, среди которых следует отметить доход за работы и любого рода услуги, выполненные на территории Российской Федерации (оказание содействия, необходимого для установки и эксплуатации оборудования, управленческие услуги и консультации, связанные с осуществлением управленческих услуг, услуги по эмиссии и размещению акций, перевозку всеми видами транспорта - фрахт, реализацию на территории РФ ввозимых из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества с российскими предприятиями).
Суммы доходов от фрахта, выплачиваемые иностранным юридическим лицам в связи с осуществлением морских, воздушных, железнодорожных, автомобильных и иных международных перевозок, облагаются налогом по ставке 6%, дивиденды и проценты - по ставке 15%, остальные доходы - по ставке 20%.
Налог с доходов иностранных юридических лиц из источников в Российской Федерации удерживается лицом, выплачивающим этот вид доходов, в валюте выплаты и с полной суммы дохода при каждом перечислении платежа.
Лица, выплачивающие доходы иностранным юридическим лицам, ежеквартально, в сроки, установленные для предоставления квартальной бухгалтерской отчетности, представляют информацию о суммах выплаченных доходов и удержанных налогов по форме согласно приложению 8 Инструкции 34 в налоговую инспекцию по месту постановки на налоговый учет.
Неудержание налога (полное или частичное) налоговыми агентами может производиться в случаях:
- постоянного местопребывания получателя доходов в государстве, с которым у Российской Федерации имеется соглашение об избежании двойного налогообложения, предусматривающее необложение таких доходов в России или обложение их по пониженным ставкам, если у налогового агента имеется экземпляр Заявления на предварительное освобождение от налогообложения пассивных доходов от источников в Российской Федерации по форме 1013 DТ(1997) с соответствующими отметками уполномоченных налоговых органов иностранного государства и Российской Федерации, как это предусмотрено п. 6.4 Инструкции № 34;
- выплаты доходов российскими банками иностранным банкам по краткосрочным операциям при наличии информации о таких иностранных банках в справочниках, указанных в п. 6.3 вышеназванной инструкции. При этом, по сложившейся международной деловой практике, под краткосрочными операциями с иностранными банками понимаются операции, срок исполнения обязательств по которым не превышает одного года;
- выплаты доходов в пользу постоянного представительства иностранного юридического лица, если у налогового агента имеется соответствующий экземпляр Уведомления об источниках доходов в Российской Федерации по формам 1011 FЕ (а), (р) (1997) с отметкой госналогинспекции о получении Уведомления, как это определено п. 4.5 в вышеназванной инструкции.
При отсутствии у налогового агента на дату выплаты дохода перечисленных оснований должно производиться удержание налога по ставкам, установленным Российским законодательством.
Возврат сумм налогов с доходов иностранных юридических лиц от источников в России осуществляется на основании заявлений иностранных юридических лиц по формам 1011 DТ(1997), 1012 DТ(1997), при этом следует иметь в виду, что заявления, поданные по истечении года со дня получения дохода, к рассмотрению не принимаются. При выплате российскими банками доходов по краткосрочным операциям с иностранными банками заявление о неудержании или неполном удержании налогов подается российскими банками, выплачивающими такие доходы по форме 1021 DТ(1997).
Однако, учитывая, что ст. 11 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и ст. 23 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" установлен приоритет норм международных договоров над нормами налогового законодательства России, возврат (зачет) сумм, взысканных с лиц - налоговых агентов, своевременно не удерживавших эти налоги, может производиться в случае, если эти лица представили документы, подтверждающие постоянное местопребывание получателей доходов в соответствующих государствах в течение периода, к которому относятся эти доходы, и их фактическое право на них. В качестве таких документов помимо форм, установленных инструкцией 34, могут также представляться справки, установленные внутренним законодательством иностранного государства, и заявление на возврат суммы налога, которое пишется в произвольной форме. При наличии таких документов предприятие - источник выплаты доходов обращается за возвратом сумм излишне удержанного налога в Госналогслужбу России, где после рассмотрения каждого конкретного случая выносится заключение и дается указание соответствующему налоговому органу о проведении возврата налоговому агенту удержанных сумм налога или зачета в счет его задолженности по платежам в бюджет.
Во всех случаях, независимо от того, является ли получателем дохода непосредственно само иностранное юридическое лицо или его отделение в России, налог на доходы иностранного юридического лица от источников в Российской Федерации должен удерживаться налоговым агентом. Деятельность иностранного юридического лица через постоянное представительство может быть не связана с его участием в российском предприятии или с портфельными инвестициями головной конторы иностранного юридического лица, и тогда присутствие на территории России и осуществление деятельности иностранного юридического лица через постоянное представительство нельзя связывать с получением пассивных доходов. Также доходы, полученные инофирмой по ценным бумагам, должны рассматриваться в качестве доходов, не связанных с доходами, приводящими к образованию постоянного представительства. Налогообложение таких доходов должно происходить по ставке 15% у источника выплаты отдельно от прибыли, полученной от деятельности иностранного юридического лица через постоянное представительство, так как оба вида деятельности, хотя и осуществляются от имени одного и того же иностранного юридического лица, являются независимыми друг от друга.
При установлении фактов выплаты иностранным юридическим лицам доходов с банковских счетов российских лиц за границей необходимо иметь в виду, что налогообложение в этом случае производится в том же порядке, что и при выплате с банковских счетов в России.
При попытке применить к выплачиваемому доходу международные соглашения об избежании двойного налогообложения источник выплаты должен помнить, что наличие самого соглашения еще не говорит о том, что все виды доходов иностранного юридического лица, имеющего постоянное местопребывание в государстве, с которым заключено данное соглашение, не облагаются налогом в России. Дело в том, что международные соглашения строго оговаривают те виды налогов, на которые они распространяются, и устанавливают особый порядок налогообложения каждого конкретного вида доходов. Поэтому международные соглашения об избежании двойного налогообложения в каждом конкретном случае требуют обстоятельного изучения.
В соглашениях Российской Федерации об избежании двойного налогообложения предусматривается налогообложение деятельности, не приводящей к образованию постоянного представительства, только в государстве постоянного местопребывания юридического лица. При отсутствии такого соглашения начисление и уплата в бюджет налога с доходов иностранных юридических лиц, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, производится предприятиями у источника выплаты.
Вместе с тем, если действующими международными соглашениями Российской Федерации с иностранными государствами об избежании двойного налогообложения предусмотрено применение к отдельным доходам иностранных юридических лиц пониженных ставок налога по сравнению с установленными в Российской Федерации или полное освобождение доходов от налогообложения в России, то к таким доходам лиц, имеющим постоянное местопребывание в этих государствах, применяются нормы международного соглашения.
Заместитель
начальника отдела
контрольно - методической работы
с крупными и крупнейшими
налогоплательщиками
Госналогинспекции
по Республике Коми,
советник
налоговой службы
2 ранга
И.В.САКЛАНОВА
