ПОСТАНОВЛЕНИЕ Арбитражного суда РК от 02.12.2005 № А29-6475/05А
<ПРИЗНАВАЯ ПРАВОМЕРНОСТЬ ДОНАЧИСЛЕНИЯ СУММ НДС И НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ, СУД УКАЗАЛ НА НЕВЫПОЛНЕНИЕ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ ВСЕХ УСЛОВИЙ, НЕОБХОДИМЫХ ДЛЯ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ ВЫЧЕТОВ ПО НДС, А ТАКЖЕ НА ТО, ЧТО ПРОИЗВОДИМЫЕ ПРЕДПРИЯТИЕМ РАСХОДЫ ПО ОПЛАТЕ КОНСУЛЬТАЦИОННЫХ УСЛУГ, УМЕНЬШАЮЩИЕ ПОЛУЧЕННЫЕ ДОХОДЫ, НЕ ЯВЛЯЮТСЯ ЭКОНОМИЧЕСКИ ОБОСНОВАННЫМИ>
Официальная публикация в СМИ:
публикаций не найдено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КОМИ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
апелляционной инстанции по проверке
законности и обоснованности решений
арбитражного суда, не вступивших в законную силу
от 2 декабря 2005 года Дело № А29-6475/05А
(извлечение)
Арбитражный суд Республики Коми, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью на решение Арбитражного суда Республики Коми от 16 сентября 2005 года, принятое судом в составе судьи Макаровой Л.Ф.,
установил:
Согласно решению Арбитражного суда Республики Коми от 16 сентября 2005 года по делу № А29-6475/05А заявление общества с ограниченной ответственностью о признании незаконным (недействительным) частично решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Коми от 30 июня 2005 года было оставлено без удовлетворения.
С указанным выше решением суда Общество не согласилось и, обратившись с апелляционной жалобой, просит его отменить, ссылаясь на нарушения норм материального права.
Налоговый орган возражает против доводов, изложенных в жалобе, и просит решение суда оставить без изменения, доводы ответчика изложены в отзыве на жалобу (письмо от 23 ноября).
Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции установил следующее.
В период с 11 апреля по 9 июня 2005 года Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Коми (далее сокращенно - Межрайонная инспекция) была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью (далее - Общество) по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 16 апреля 2003 года по 31 декабря 2004 года (по налогу на доходы физических лиц - за период с 16 апреля 2003 года по 20 апреля 2005 года).
По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки от 14 июня 2005 года, на основании которого Межрайонной инспекцией принято решение от 30 июня 2005 года о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с решением с Общества взыскивались суммы доначисленных налогов, в том числе налога на прибыль - в сумме 762 129 руб. 60 коп., налога на добавленную стоимость - в сумме 12 071 руб. 99 коп., суммы пени за несвоевременную уплату перечисленных и других налогов (всего 165 156 руб. 28 коп.) и налоговые санкции за неполную уплату этих налогов (в сумме всего 132 773 руб. 60 коп.).
С указанным выше решением Инспекции налогоплательщик не согласился и обжаловал его в арбитражный суд в части выводов по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль, который, рассмотрев заявление налогоплательщика, в удовлетворении требований отказал.
Исходя из решения суда от 16 сентября 2005 года, суд первой инстанции признал правомерным доначисление Инспекцией оспариваемых Обществом сумм налогов, пени и санкций.
Обжалуя решение суда, заявитель указывает на то, что: 1) нарушения в оформлении счетов-фактур устранимы, факт оплаты счетов-фактур налоговый орган не оспаривает, поэтому основания для отказа в предоставлении вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее сокращенно - НДС) отсутствуют; 2) суд не учел, что ответчиком не были соблюдены все условия, при наличии которых налоговый орган вправе применять проверку цен в рамках статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); 3) при разрешении спора суд не применил положения пунктов 7, 9 и 10 статьи 40 НК РФ и не дал надлежащей оценки действиям ответчика по определению налоговым органом рыночных цен по сделкам; 4) при оценке понесенных заявителем расходов суд при вынесении решения необоснованно руководствовался личными выводами и суждениями проверяющих, основанными на опыте личной жизни.
Заслушав представителей обеих сторон, апелляционная инстанция считает, что жалоба Общества не подлежит удовлетворению, исходя из нижеследующего.
1. Как следует из решения Межрайонной инспекции от 30 июня 2005 года, доначисление НДС в сумме 12 071 руб. 99 коп. связано с неправомерным, по мнению проверяющих, предъявлением к вычету сумм НДС, уплаченных по счетам-фактурам, оформленным с нарушением пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В связи с этим является правильным вывод суда о том, что налоговым законодательством установлены обязательные (формальные) требования к оформлению счетов-фактур, в случае нарушения которых такие счета-фактуры, как не соответствующие предъявляемым к ним требованиям, не могут являться основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.
Согласно пунктам 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ в счете-фактуре должны быть указаны, в том числе: порядковый номер и дата выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При этом вышеуказанные сведения, отражаемые в счете-фактуре, должны быть достоверными.
В суд первой инстанции Общество представило счета-фактуры с внесенными в них исправлениями, а также счета-фактуры, которые были выставлены поставщиками взамен ранее предъявленных. Данные обстоятельства заявитель не отрицает.
Между тем, действующее налоговое законодательство допускает возможность внесения исправлений в ранее выставленные счета-фактуры.
Пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 года № 914, предусмотрено, что исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.
В счетах-фактурах, представленных в суд первой инстанции, исправления (дополнения) не заверены в вышеустановленном порядке. Суду апелляционной инстанции также не были представлены исправленные счета-фактуры.
Возможность выставления поставщиком новых счетов-фактур взамен ранее предъявленных действующим законодательством не предусмотрена.
При этом Общество не опровергает доводов суда о том, что реквизиты, указанные в новых счетах-фактурах, не соответствуют реквизитам ранее выставленных счетов-фактур (не соответствуют наименование, адрес поставщика, адрес покупателя; подписаны иными лицами), а также не содержат всех реквизитов, предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ (при несовпадении поставщика и грузоотправителя не указан адрес грузоотправителя).
Учитывая изложенное выше, выводы суда первой инстанции о признании обоснованными ссылок налогового органа на невыполнение налогоплательщиком всех условий, необходимых для предоставления налоговых вычетов по НДС, представляются правильными.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, поскольку НДС в сумме 12 071 руб. 99 коп. был доначислен ответчиком по итогам отдельных налоговых периодов 2003 - 2004 годов, Общество не утратило права на подтверждение уплаченных поставщикам сумм налога с представлением налоговому органу надлежаще оформленных счетов-фактур.
2. Из материалов дела следует, что между Обществом (Заказчик) и ООО "К" (Исполнитель) в апреле и мае 2003 года были заключены договоры на оказание консультационных услуг, по которым за период с июня 2003 года по июнь 2004 года Заказчиком произведена оплата услуг в сумме 3 708 270 руб. 00 коп.
В ходе проверки Межрайонной инспекцией сделан вывод о том, что Общество и ООО "К" являются взаимозависимыми лицами, в связи с чем на основании пункта 2 статьи 40 НК РФ была проверена правильность применения цен по вышеуказанным договорам на оказание консультационных услуг.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
Определением Конституционного Суда РФ от 4 декабря 2005 года № 441-О разъяснено, что право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Согласно статье 4 Закона Российской Федерации от 22 марта 1991 года № 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" аффилированными лицами (лицами, способными оказывать влияние на деятельность юридических лиц) юридического лица являются: член коллегиального органа управления (общего собрания), лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа; лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица.
Учредителями Общества и ООО "К" являются одни и те же лица, два учредителя (Г. и С.), один из которых (Г.) является руководителем (лицо, осуществляющее полномочие единоличного исполнительного органа) ООО "К", имеют долю в уставном капитале и того и другого юридического лица в размере более 20 процентов.
В связи с этим суд первой инстанции обоснованно поддержал выводы проверяющих о взаимозависимости Обществ, сделанные на основании статьи 4 названного выше Закона.
При этом суд обоснованно принял во внимание различные обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости указанных юридических лиц.
Так, суд учел, что: а) консультации, оказываемые Обществом "К", в подавляющем большинстве случаев в письменной форме не оформлялись, то есть стороны заведомо исключали возможность предъявления каких-либо претензий, связанных с качеством оказанных услуг; б) с 1 июня 2003 года в штате ООО "К" находилось всего четыре работника (генеральный директор, два заместителя и главный бухгалтер), к концу 2003 года штатная численность увеличилась до 38 человек (из них 28 не являются специалистами, которые могут оказывать консультационные услуги (сторож, уборщица, подсобный рабочий, маляр); в) расценки на услуги, предоставляемые ООО "К", превышающие средний уровень расценок на аналогичные услуги на территории Республики Коми; г) при отсутствии фактора взаимозависимости договор на оказание большинства консультационных услуг (налоговый и бухгалтерский учет, трудовое законодательство) был бы заключен с организациями, специализирующимися на оказании подобного вида услуг и предлагающими услуги по более выгодной цене.
Доказательств, надлежащим образом опровергающих выводы суда первой инстанции о наличии взаимозависимости между заявителем и ООО "К", Общество суду апелляционной инстанции не представило.
3. В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
Как следует из материалов выездной налоговой проверки, при определении рыночной стоимости консультационных услуг, оказанных заявителю Обществом, ответчик правомерно руководствовался пунктами 4, 5, 7 статьи 40 НК РФ.
Рыночная цена на консультационные услуги была определена налоговым органом на основании информации о ценах, по которым Общество имело возможность реально и без значительных дополнительных затрат приобрести их на территории города Сосногорска, а именно на основании информации о стоимости услуг, оказываемых на территории города Сосногорска предпринимателями Л., В., ООО "И".
Суд принял во внимание, что для Л. консультирование в области права является основным видом деятельности, В. имеет квалификационный аттестат аудитора от 17 апреля 2002 года, ООО "И" - Министерства финансов РФ от 10 декабря 2002 года, то есть указанные лица специализируются на оказании соответствующих услуг, ввиду чего имеют большой опыт работы, что должно отражаться на стоимости оказываемых ими услуг.
На основании сведений, полученных от указанных лиц, Инспекцией была определена стоимость таких услуг, как проведение работы по учреждению филиалов; созданию должностных инструкций и внесению в них изменений; созданию положения о комиссии по трудовым спорам, о внутреннем трудовом распорядке; разработка форм приказов на предприятии; подготовка проектов трудовых договоров, договоров купли-продажи и поставки; проведение занятий по обучению приемов работы с прикладными программами MS Office; консультирование по вопросам применения Положений по бухгалтерскому учету, порядку использования счетов бухгалтерского учета, налогообложению и налоговому учету; проверка внутренних документов (приказов, положений, исходящих писем и другой документации) на их соответствие требованиям законодательства; обучение работников приемам работы на программном комплексе "1С:Бухгалтерия"; подготовка документов для получения лицензии и др.
Кроме того, в соответствии с пунктом 12 статьи 40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 указанной статьи. В данном случае в судебном акте (решение от 16 сентября 2005 года) подробно описаны все обстоятельства, анализируя которые, суд пришел к выводу о правомерности позиции налогового органа в части доначисления налога на прибыль.
4. Пунктом 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии пунктом 1 статьи 264 НК РФ расходы на юридические и информационные, консультационные и иные аналогичные услуги, аудиторские услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Подпунктом 49 пункта 1 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.
На основании перечисленных норм Налогового кодекса РФ суд первой инстанции сделал правильные выводы о том, что при исчислении налога на прибыль в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, включаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а одним из критериев оценки экономической оправданности расходов является наличие реальной возможности получить такой же результат при наименьших затратах.
Из материалов проверки видно, что Обществом неоднократно оплачивались Обществу "К" услуги по участию в переговорах с руководством Сосногорского отделения Северной железной дороги ОАО "Р" (стоимость услуги согласно расценкам - от 200 долларов за вопрос). Однако документы, свидетельствующие о том, когда проходили переговоры, кто участвовал в их проведении, о тематике переговоров, отсутствуют.
Из письма Сосногорского отделения Северной железной дороги от 31 мая 2005 года следует, что за период с 15 апреля 2003 года по 30 июня 2004 года производились еженедельные встречи руководящего состава с руководителями и представителями Общества и ООО "К".
За исключением Г., О. и С., все остальные являлись работниками Общества, что подтверждается журналом учета работников, принятых в Общество; согласно журналу учета работников, принятых в ООО "К", С. работником данного предприятия не являлась и не ясно, в качестве кого она участвовала в переговорах.
При таком количестве руководящих работников и специалистов Общества, участвующих в переговорах, заявителем не обоснована необходимость столь значительного участия (учитывая размер оплаты и расценок на указанные услуги) в переговорах представителей ООО "К".
Обществом неоднократно оплачивались ООО "К" услуги по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета, тогда как самим Обществом "К" 1 июля 2003 года был заключен договор на аудиторское сопровождение с ООО "И", включающее в себя налоговое и бухгалтерское консультирование. Указанные услуги оплачиваются в размере 5 000 руб. 00 коп. с возмещением затрат по проживанию и транспортные расходы (договор был заключен на неопределенный срок, то есть действует до момента, пока одна из сторон не заявит о его расторжении).
Поэтому является правильным и вывод суда о том, что заключение договора по аудиторскому сопровождению собственной деятельности свидетельствует о том, что ООО "К" само нуждается в квалифицированной помощи и, соответственно, дает основания поставить под сомнение наличие у предприятия возможности оказывать дорогостоящие (что предполагает сложность поставленных вопросов) услуги в сфере налогообложения и бухгалтерского учета.
Согласно приложению № 2 к акту от 31 мая 2003 года приемки-сдачи работ по договору Обществом "К" был проведен анализ и даны рекомендации о внесении изменений в учетную политику для целей бухгалтерского и налогового учета в связи с изменениями законодательных актов и переводом ведения учета на автоматизированную систему "1С: Бухгалтерия".
В то же время 1 июля 2003 года ООО "К" был заключен договор подряда с В. на выполнение работ по настройке программы "1С: Бухгалтерия", обучение и контроль за вводом информации за 1 и 2 кварталы 2003 года. Данный факт свидетельствует о том, что на момент оказания соответствующих услуг Обществу специалисты, владеющие указанной программой, у ООО "К" отсутствовали.
В приложении к акту № 2 от 30 июня 2003 года приемки-сдачи работ по договору на оказание консультационных (юридических) услуг от 1 мая 2003 года указано, что ООО "К" осуществлена проверка имеющихся учредительных документов Общества; внесены соответствующие изменения, связанные с заменой юридического адреса, индивидуальных сведений учредителей заказчика; внесены изменения по поводу порядка распределения прибыли между учредителями Общества; изменения учредительных документов перерегистрированы в Инспекции МНС РФ по городу Сосногорску.
Однако, по данным Инспекции, которая с 2002 года является регистрирующим органом, в 2003 году регистрация изменений в учредительные документы Общества не производилась, соответствующие заявления не поступали.
Как указано в приложении к акту № 1 от 30 мая 2003 года приемки-сдачи работ по договору на оказание консультационных (юридических) услуг от 12 мая 2003 года, ООО "К" на стадии подготовки дела для арбитражного разбирательства с участием налоговых органов был проведен анализ имеющихся документов и даны соответствующие рекомендации по нормативному обоснованию позиции заказчика с изложением возможных вариантов разрешения возникшего спора.
Утверждения Межрайонной инспекции о том, что споров, в том числе судебных, с Обществом не возникало, налогоплательщик не опроверг, доказательства того, что претензии предъявлялись иными налоговыми органами, суду не представил.
Из материалов дела видно, что Обществом неоднократно давались ООО "К" заявки на проведение проверок объемов выполненных работ (замена шпал) по договорам подрядов (в том числе - в 2003 году).
Налоговый орган установил, что в штате ООО "К" в 2003 году технические работники, которые могли бы выполнять данные заявки, отсутствовали, тогда как в штате Общества "Т" были специалисты (мастера), в обязанности которых (по трудовому договору) входит проверка объемов и качества выполненных работ.
В качестве подтверждения факта оказания услуг заявителем представлена заявка от 21 апреля 2004 года о даче разъяснений по вопросу возможности использования ООО "Т" вахтового метода работ, режиму труда и отдыха, учету рабочего времени и оплате труда при вахтовом методе работы.
Во исполнение данной заявки ООО "К" в адрес Общества направлено (письмо от 29 апреля 2004 года) приложение № 2 к Постановлению Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС и Минздрава СССР от 31 декабря 1987 года № 794/33-82 "Перечень предприятий, организаций и объектов, на которых может применяться вахтовый метод организации работ" (без пояснений либо рекомендаций).
Суд сделал вывод о том, что данный документ мог быть получен Обществом при меньших экономических затратах.
Иные факты, свидетельствующие о том, что производимые предприятием расходы по оплате консультационных услуг не являются экономически обоснованными, изложены как в решении Межрайонной инспекции, так и в решении суда от 16 сентября 2005 года.
Таким образом, произведенные Обществом расходы на оплату консультационных и иных аналогичных услуг не соответствуют критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.
5. Согласно части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами(части 2, 4 статьи 71 АПК РФ).
В соответствии с частью 7 статьи 71 АПК РФ результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.
Таким образом, доводы Общества о том, что суд первой инстанции при оценке понесенных заявителем расходов, повлиявших на правильность исчисления налога на прибыль, необоснованно руководствовался личными выводами и суждениями проверяющих, основанных на опыте личной жизни, апелляционной инстанцией не принимаются.
При изложенных выше обстоятельствах решение суда от 16 сентября 2005 года по данному делу не подлежит отмене, а жалоба Общества не может быть удовлетворена.
Расходы по государственной пошлине за рассмотрение дела в суде первой инстанции и в суде апелляционной инстанции относятся на Общество.
Руководствуясь ст. ст. 110, 112, 258, 268 - 271 АПК РФ, суд
постановил:
1. Решение Арбитражного суда Республики Коми от 16 сентября 2005 года по делу № А29-6475/05А оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
2. Настоящее Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке.
